摘要：为了适应经济的发展，我国近年来开始对多个行业实行“营改增”的税制变革。2012年1月1 日起，将同运输业和部分现代服务业首先在上海开展了“营改增”的试点，至2014年1月1日，将铁路运输服务和邮政服务纳入试点范围，交通运输业实现全面“营改增”。“营改增”以后，对交通运输业的税负产生了较大的影响，本文以广深铁路为例，研究企业的税负变化及和本对本企业利润的影响以及应对措施。
关键词：营增改；铁路运输；税负
一、“营改增”的背景
营业税和增值税，是我国两大主体税种。营改增在全国的推开，大致经历了以下三个阶段：2011年，经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发营业税改增值税试点方案。从2012年1月1日起，在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改增值税试点。自2012年8月1日起至年底，国务院将扩大营改增试点至8省市。2013年8月1日，“营改增”范围已推广到全国试行，将广播影视服务业纳入试点范围。2014年1月1日起，将铁路运输和邮政服务业纳入营业税改征增值稅试点，至此交通运输业已全部纳入营改增范围。2016年3月18日召开的国务院常务会议决定，自2016年5月1日起，中国将全面推开营改增试点，将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业全部纳入营改增试点，至此，营业税退出历史舞台，增值税制度将更加规范。这是自1994年分税制改革以来，财税体制的又一次深刻变革。
二、“营改增”对铁路运输业的影响
（一）对企业税负的影响
1.流转税。营业税是价内税，以营业收入为依据缴纳营业税，而增值税是价外税，可以抵扣进项税额。“营改增”以前，交通运输企业的大部分业务按照营业额的3%纳税，并且企业购进的含增值税的货物或固定资产等资产无法抵扣进项税额。“营改增”以后，这部分内容可以进行抵扣。在交通运输业实现全面营改增以后，交通运输业的一般纳税人的税率为11%。营业稅跟增值税，都属于流转税，“营改增”以后，消除了营业税重复征税的不利影响，企业的税负降低，有利于企业的发展。
2.所得税。第一，“营改增”以后，交通运输业企业所购入的货物、固定资产等计算成本时以抵扣进项税额后的价格为依据。而改革之前，成本以支付价格为依据，不得扣除进项税额。企业成本降低，对于固定资产来说，每年折旧会下降，使得企业费用下降，利润上升，所得税上升。第二，在“营改增”后，如果企业的销售价格不变，销售收入为含税收入，包含增值税的进项税额，实际收入中应该减去销项税额的影响，从而导致利润下降，所得税下降。第三，在“营改增”后，增值税作为价外税不能在所得税之前扣除，而营业税则可以计入营业税金及附加在所得税之前扣除。因此，企业在所得税之前可扣除项目减少，所得税增加。总的来说，“营改增”对于交通运输业企业所得税的影响可以根据上述三个方面和企业具体情况进行分析。
（二）对纳税人的影响
对于一般纳税人来说，“营改增”以前，应纳营业税=营业收入*3%，营改增以后，应缴纳增值税=销项税额-进项税额，销项税额=营业收入/（1+11%）*11%。由此发现，“营改增”以后企业税负的影响主要取决于可以抵扣的进项税额。若可抵扣进项税额所占的比重较大，可以降低成本，减轻税负。若可抵扣进项税额所占比重较少，则有可能增加企业的税负。
对于小规模纳税人来说，“营改增”以前，应交营业税=营业收入*3%，“营改增”以后，应纳增值税=营业收入/（1+3%）*3%，由此可以看出，“营改增”以后降低了企业的税负。
（三）对企业利润表的影响
对于营业收入来说，若企业的营业额不变，则“营改增”前营业收入为含增值税收入，而“营改增”后营业收入要剔除营业额中的增值税销项税额，因此在其他条件不变的情况下，营业收入会有所下降。对于营业成本来说，若企业的经营规模不变，“营改增”后企业原本的变动成本和固定成本中所包含的增值税进项税额都可以进行抵扣，因此在其他条件不变的情况下，企业的营业成本也会有所下降。但若企业经过纳税筹划改变了企业经营规模，则要根据具体问题进行具体分析。另外，对于营业税金来说，营业税金包括营业税、城市维护建设税、教育费附加等，当“营改增”以后，增值税不纳入营业税金及附加，从而导致营业税金及附加的金额下降，进而影响企业的利润。
三、以广深铁路为例进行分析
（一）公司简介
广深铁路于1996年3月6日按照《公司法》在中国深圳市注册成立。1996年5月，公司发行的H股和美国存托股份分别在联交所和纽交所上市；2006年12月，公司发行的A股在上交所上市；2007年1月，公司运用发行A股所募集资金成功收购广州至坪石段铁路，公司经营范围由区域铁路进入全国铁路骨干网络。目前，公司是中国唯一一家在上海、香港和纽约三地上市的铁路运输企业。
公司主要经营铁路客货运输业务及与香港铁路有限公司合作经营过港直通车旅客列车运输业务，并为国内其他铁路公司提供铁路运营服务。公司亦经营铁路设施技术综合服务、商业贸易及兴办各种实业等与公司宗旨相符的其他业务。其中客运业务，货运业务以及路网清算及其他运输业务为公司的主营业务。2012年“营改增”试点以后，广深铁路开始执行“营改增”的税收政策。广深铁路的铁路运输及铁路物流辅助业务收入从 2014年1月1日起改征增值税。本集团客运收入、货运收入及其他运输收入适用税率为 11%，其他站场服务收入适用 6%税率。
（二）“营改增”对广深铁路的利润影响分析
由表3—1，我们可以看出，广深铁路的货运收入2012至2016年收入有明显的上升，而客运收入跟路网清算及其他运输服务收入自2014年开始都出现了下降情况，收入的波动主要是由于铁路运输行业实施“营改增”试点政策，因增值税属价税分离的价外税，按照境内外会计准则的相关规定，经营收入需扣除增值税后列账，而且公司现行收入定价标准与营改增之前保持一致，故基于原收入定价标准扣除增值税后的收入较上年同期下降。
从表3—2中可以看出主营业务成本各项支出在2014年出现增减变化，主营业务成本增减变化的主要原因是铁路运输行业自2014年1月1日起实施“营改增”试点政策带来物资采购方面的税负下降以及报告期内机车牵引工作量有所减少，物料及水电消耗支出随之减少。同时归属于固定资产购进的，“营改增”以后，其进项税额可以抵扣。
由表3—3可以看出，首先营业税从2014年铁路运输服务纳入“营改增”试点以后，营业税明显减少，2016年营业税降至最低水平，这是因为2016年5月以后实现了全面“营改增”，2016年5月1日以前还有部分服务缴纳营业税。其中高工程建筑安装业务适用营业税，税率为3%；餐饮收入、劳务收入及其他经营收入适用营业税，税率为5%。根据财政部、国家税务总局颁布的《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税【2016】36号）及相关规定，自2016年5月1日起，本集团下属工程建筑安装业务、餐饮收入、劳务收入及其他经营收入均适用增值税，税率为6%。
其次，由表可以看出营业税金及附加2014年较2013年出现明显的下降，下降比率为-76.96%，这是由于自 2014 年1月1日起，铁路运输行 业实施“营改增”试点政策，铁路运输收入不再缴纳营业税。而增值税属于价外税，增值税不计入营业税金及附加。2015年营业税金附加出现了小幅下降，下降比率为-13.67%，这是由于铁路运输业刚纳入试点范围，各项工作开展的还不健全，2016年，营业税金及附加较2015年下降明显，下降比率为-33.4%，这可能是因为2016年进入全面营改增导致的结果，税负减少。
再次，从表中可以看出营业收入、所得税费用、净利润在2014年出现下降情况，这可能是因为2014年铁路运输业刚纳入试点范围，“营改增”以后，铁路运输业的税率为11%，较营改增之前，税率为6%，刚进入试点范围各项工作开展不够健全，企业为了抵扣进项税额，购入设备，增加了成本。税负出现短暂增加，营业收入降低。2015年以后，营业收入、所得税费用、净利润出现稳定增长。综上所述，“营改增”以后，降低了企业的税负，提高了企业的利润，促进企业更好的发展。
（三）测算还原广深铁路营业税与增值税的对比情况
假设广深铁路的营业状况这两年相同，通过计算广深铁路营改增前后两次的应纳税额，比较对利润产生的影响。以2016年广深铁路的利润表为研究内容。
为了清晰表述营改增对企业利润的影响，对企业2016年数据进行测算，以分析营改增以后利润的变化，首先测算营业成本内可以抵扣的进项的比例。具体见下表3—5。
将2016年的营业成本还原为未抵扣进项税前，金额为16，052，422，526.48，具体计算过程见下表。
同时将2016年营业收入还原为含税收入，增值税税率为11%，企业2016年含税收入为19，181，359，329，按还原后的收入计算营业税金及附加。如下表3—7。
期間费用不再分析差异，采用企业2016年的数据，不再进项还原处理。
假定企业所得税税率为25%。
从表中可知，经过对2016年营业收入，营业成本，营业税金及附加进行营业税还原发现，如果企业2016年继续执行营业税，企业的利润总额将大于增值税下的利润总额，即营改增对企业的影响是负面的，同时考虑了所得税以后，净利润较利润总额的差异额的绝对值出现了下降，但是，差异率依然是相同的。
2016年5月1日以后，进入全面营改增，增值税的税率为11%明显高于营业税3%，可能会加大税负的不利影响，从分析营业收入、营业成本、营业税金及附加、净利润的变化可以得出，营改增后，在企业销售价格不变的情况下，营业收入会相对减少；在供应价格不变时，营业成本、营业税金及附加、净利润会相应减少，由此说明，营业成本与营业税附加的减少不能够抵消税率的增长幅度，最终导致了净利润的下降。
通过上述还原算法可以看出，在增值税体制下，流转税负对利润的影响远大于收入和成本。如果要保持原有利润或促进利润的增长，就要严格挂历增值税的进项，企业应该在购进货物时及时开具增值税专用发票，对进项税额进行抵扣，减少税负。
四、全面营改增以后对铁路运输业的建议
（一）增值税进项税额的抵扣
通过上述分析发现，营改增以后税率上升导致税负增加，但是增值税的进项税额可以抵扣，避免了重复征税的问题。要降低企业的税负，则要对增值税进项税额进行严格的管控。企业在外购材料及支付运输费用时，及时索取增值税专用发票，这样可以降低税负，减少成本，增加企业的利润。
（二）企业加强税收筹划，优化财务战略
全面“营改增”后，铁路运输业需要根据自身特点，针对有效地对铁路税收筹划进行战略调整，促进自身发展。比如：在购进货物时选择一般纳税人还是小规模纳税人，都要求财务人员进行合理的筹划，以及增值税与营业税对比所带来的变化，在纳税人身份进行筹划时，多采用一般纳税人，可以索要发票抵扣進项税，然而也不完全这样，有时小规模纳税人可能比一般纳税人扣除进项后的税额还要低。因此，要优化企业的财务战略，进行合理的税务筹划，提升企业竞争力，增加企业收入。
（三）加强企业财务人员培训，提升税务管理
全面营改增以后对铁路运输企业产生了重大的影响，税务核算发生重大变化，相应的对财务人员的要求也较高。因此，企业要加大财务管理人员水平的提高，组织相应的税务核算培训工作，从而使财务人员更快地适应税负的变化。合理进行税务筹划等工作，降低企业税负，提高企业的整体盈利水平。
（四）加强宣传，树立职工税务意识
全面营改增后将大大降低企业的税负，应当加强铁路运输企业内部生产经营环节中可能涉及增值税的工作人员如采购员、工程项目管理人员等对全面营改增的认识，通过良好的宣传手段树立员工的税务意识。企业还应加强对合同的管理工作，如铁路基本建设工程要及时更新预算及招标文件，将进项税额抵扣的因素考虑在内，把原来的含税价变为不含税价，并在合同中明确对方应按时开具增值税专用发票等条款。
相关热词搜索： 运输业 铁路 影响 营改增
